安永全球（Ernst & Young Global Limited）于2023年3月28日發(fā)布全球稅務(wù)簡(jiǎn)報(bào)《BEPS的最新進(jìn)展與突破——2022年度回顧及以后展望》（以下簡(jiǎn)稱“《簡(jiǎn)報(bào)》”）[1]，涵蓋了2022年度有關(guān)“應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化帶來的稅收挑戰(zhàn)”（即BEPS 2.0）國(guó)際稅收發(fā)展要點(diǎn)、全球和重點(diǎn)區(qū)域的政策趨勢(shì)以及2023年發(fā)展展望。

本文提到的各個(gè)國(guó)家/地區(qū)的政策更新截止日期為2023年4月13日。

背景介紹

近年來，各國(guó)愈來愈面臨著應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化和全球化發(fā)展給稅收領(lǐng)域帶來的諸多挑戰(zhàn)。有鑒于此，經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織/二十國(guó)集團(tuán)（OECD/G20）包容性框架持續(xù)推進(jìn)“應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)數(shù)字化帶來的稅收挑戰(zhàn)”項(xiàng)目（BEPS 2.0項(xiàng)目），包括以下兩大支柱：

(資料圖片)

?支柱一：采用新的聯(lián)結(jié)度和利潤(rùn)分配規(guī)則，將征稅權(quán)更多地分配給市場(chǎng)所在國(guó)；

?支柱二：設(shè)定了全球最低稅。

BEPS 2.0項(xiàng)目是在全球范圍內(nèi)針對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅問題的重大改革，自2021年7月OECD就“雙支柱”方案發(fā)布聲明（以下簡(jiǎn)稱“《七月聲明》”）以來，OECD/G20包容性框架推進(jìn)的BEPS 2.0項(xiàng)目已經(jīng)取得了顯著進(jìn)展。為了便于您參考，我們將BEPS 2.0 項(xiàng)目主要發(fā)展歷程概括如下：

BEPS 2.0“雙支柱”發(fā)展的主要時(shí)間點(diǎn)

支柱一的重要進(jìn)展

支柱一將對(duì)大型跨國(guó)公司在其擁有消費(fèi)者的轄區(qū)所獲得的部分剩余利潤(rùn)進(jìn)行公式化的重新分配，賦予市場(chǎng)所在轄區(qū)對(duì)該應(yīng)稅利潤(rùn)的征稅權(quán)，即金額A。

2022年7月11日，OECD發(fā)布了有關(guān)金額A關(guān)鍵執(zhí)行條款的綜合性文件，即《支柱一金額A進(jìn)展報(bào)告》（以下簡(jiǎn)稱“《進(jìn)展報(bào)告》”），就其中提及的規(guī)則設(shè)計(jì)征求意見。《進(jìn)展報(bào)告》涵蓋了金額A的眾多組成部分并反映了針對(duì)早前發(fā)布的征求意見文件的部分意見更新，但未涵蓋稅收確定性及稅收征管的有關(guān)內(nèi)容。

包容性框架向相關(guān)各方就《進(jìn)展報(bào)告》中反映的金額A規(guī)則的整體設(shè)計(jì)征求書面意見。OECD指出，在就金額A規(guī)則取得各方共識(shí)后將制定成具體條款并納入由包容性框架成員簽署和批準(zhǔn)的多邊公約（即the Multilateral Convention(MLC)）中。根據(jù)時(shí)間表，計(jì)劃將于2023年上半年舉行多邊公約的簽署儀式，多邊公約將由足夠數(shù)量的管轄區(qū)批準(zhǔn)后于2024年生效。

2022年9月12日，OECD舉行公眾咨詢會(huì)議，商討關(guān)于金額A規(guī)則設(shè)計(jì)的關(guān)鍵要素，包括營(yíng)銷及分銷利潤(rùn)安全港，消除金額A雙重征稅的措施以及諸如范圍、稅收收入來源、稅基及單邊措施等內(nèi)容。

2022年10月6日，OECD就支柱一金額A的征管和稅收確定性發(fā)布進(jìn)展報(bào)告，進(jìn)一步征求意見。該報(bào)告包括三個(gè)主要部分：

2022年12月8日，OECD發(fā)布了一份關(guān)于支柱一B金額的意見征集文件，闡述了金額B的主要設(shè)計(jì)要素，包括范圍、定價(jià)方法以及當(dāng)前實(shí)施框架的討論。

2022年12月20日，OECD發(fā)布了《金額A：關(guān)于數(shù)字服務(wù)稅（DST）和其他相關(guān)類似措施的多邊公約條款草案》。該文件包含了多邊公約條款草案，以落實(shí)對(duì)數(shù)字服務(wù)稅和其他相關(guān)類似措施的承諾，包括：

至此，OECD已經(jīng)于2022年完成了對(duì)支柱一的所有組成部分的意見征集。有關(guān)金額A和金額B的相關(guān)技術(shù)工作預(yù)計(jì)將于2023年中期完成。對(duì)于金額A，預(yù)計(jì)多邊公約條款草案將在2023年中期完成并舉行簽署儀式，并于2024年正式生效。

然而，當(dāng)前不僅美國(guó)和其他一些國(guó)家的加入存在不確定性，歐盟也已經(jīng)宣布，其將在支柱一不能實(shí)施時(shí)提出一個(gè)替代方案。因此，關(guān)于支柱一實(shí)施的關(guān)鍵性問題，即是否將有足夠數(shù)量的國(guó)家簽署多邊公約，仍然懸而未決。

支柱二的重要進(jìn)展

2021年年底，OECD發(fā)布了《支柱二全球最低稅立法模板》（以下簡(jiǎn)稱為“《立法模板》”，即“全球反稅基侵蝕”，又稱“GloBE規(guī)則”），涵蓋了收入納入規(guī)則（IIR）[2]和低稅支付規(guī)則（UTPR）[3]的適用范圍和主要機(jī)制。

2022年12月20日，即《立法模板》發(fā)布之日的一年之后，OECD發(fā)布了與《立法模板》有關(guān)的若干具體實(shí)施方案，包括：

?《安全港與處罰減免的指引》；

?《GloBE規(guī)則下有關(guān)信息申報(bào)要求公開征求意見》；及

?《GloBE規(guī)則下有關(guān)稅收確定性規(guī)定公開征求意見》。

盡管目前已取得諸多進(jìn)展，但支柱二在實(shí)施進(jìn)展方面仍有許多問題有待進(jìn)一步解決，包括如何確保政策實(shí)施的一致性。為確保稅收確定性，在對(duì)公眾征求意見的文件中常提及“同行評(píng)審機(jī)制”，然而實(shí)施同行評(píng)審的前提是需要制定發(fā)布一個(gè)同行評(píng)審方法和評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)。

此外，GloBE規(guī)則和支柱一之間如何互補(bǔ)并發(fā)揮協(xié)同作用仍需進(jìn)一步指引。預(yù)計(jì)OECD將會(huì)在2023年發(fā)布支柱二全球最低稅框架的第三個(gè)要素應(yīng)稅規(guī)則（STTR）示范稅收協(xié)定條款草案，向公眾征求意見。

預(yù)計(jì)相關(guān)指引將自現(xiàn)在開始陸續(xù)發(fā)布。最后，作為上述同行評(píng)審機(jī)制的一部分，預(yù)計(jì)一個(gè)配套的評(píng)估框架將推出啟用，以評(píng)估各管轄區(qū)對(duì)于GloBE規(guī)則的實(shí)施，是否滿足合格國(guó)內(nèi)最低補(bǔ)足稅(QDMTT)以及IIR、UTPR的規(guī)則。有鑒于此，2023年對(duì)于各地企業(yè)來說將是至關(guān)重要的一年，應(yīng)把握機(jī)會(huì)緊跟GloBE規(guī)則在本地的實(shí)施發(fā)展，并為遵守《全球會(huì)計(jì)示范規(guī)則》在國(guó)內(nèi)的實(shí)施做準(zhǔn)備。

下圖為全球主要管轄區(qū)對(duì)于支柱二的實(shí)施情況的梳理[4]：

觀察與展望

BEPS 2.0項(xiàng)目的進(jìn)展現(xiàn)正處于關(guān)鍵階段，支柱二的GloBE規(guī)則即將在全球的司法管轄區(qū)采用。包容性框架所同意的制度設(shè)計(jì)已體現(xiàn)在GloBE規(guī)則立法模板、評(píng)注和第一批的管理指引以及規(guī)則生效初期的過渡性安全港安排中，這也為各國(guó)/地區(qū)制定符合上述制度設(shè)計(jì)框架的國(guó)內(nèi)立法提供了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。然而，即使各國(guó)/地區(qū)正在啟動(dòng)立法程序，并力爭(zhēng)在2024年開始實(shí)施GloBE規(guī)則，但就支柱二而言仍有大量工作要做。

支柱二的2023年工作計(jì)劃包括全球最低稅制架構(gòu)的其余關(guān)鍵部分。GloBE的信息申報(bào)表草案必須進(jìn)一步完善、定稿并達(dá)成一致，以便各轄區(qū)能夠及時(shí)實(shí)施。同時(shí)，制定可行的、有效的爭(zhēng)端預(yù)防和解決機(jī)制，以解決各國(guó)/地區(qū)在執(zhí)行支柱二時(shí)可能出現(xiàn)的不可避免的問題偏差也值得關(guān)注。一系列的技術(shù)要點(diǎn)也亟需發(fā)布指引，同時(shí)關(guān)于安全港的進(jìn)一步工作也必須完成，包括計(jì)劃中的QDMTT安全港。此外，GloBE在全球范圍內(nèi)的協(xié)調(diào)運(yùn)作取決于建立一個(gè)強(qiáng)有力的同行評(píng)審程序，通過該程序評(píng)估國(guó)內(nèi)立法是否合規(guī)，從而以此確定各國(guó)/地區(qū)對(duì)每個(gè)適用范圍內(nèi)公司的收入實(shí)施征收補(bǔ)足稅權(quán)利的優(yōu)先次序。最后，包容性框架還致力于制定和發(fā)布支柱二中仍然缺失的內(nèi)容，即STTR納稅規(guī)則，這對(duì)發(fā)展中國(guó)家來說尤其重要，它需要標(biāo)準(zhǔn)的協(xié)定語(yǔ)言模板和解釋性評(píng)注。

BEPS 2.0項(xiàng)目是一項(xiàng)涉及范圍較廣和復(fù)雜程度較高的全球性稅收變革，需要全球各國(guó)/地區(qū)持續(xù)的反饋。在各國(guó)/地區(qū)持續(xù)參與包容性框架這項(xiàng)重要工作的同時(shí)，也需在其國(guó)內(nèi)將商定的支柱二與其國(guó)內(nèi)現(xiàn)有的國(guó)際稅收規(guī)則和稅收遵從規(guī)定相結(jié)合，并將GloBE規(guī)則納入其整個(gè)國(guó)內(nèi)稅收立法、監(jiān)督管理體系。同時(shí)各國(guó)/地區(qū)還需要持續(xù)關(guān)注其他管轄區(qū)的做法，并采取必要的行動(dòng)來應(yīng)對(duì)包容性框架談判的發(fā)展。此外，包容性框架在未來幾年將在同行評(píng)審和行政指導(dǎo)過程中持續(xù)承擔(dān)責(zé)任，這將需要監(jiān)測(cè)各管轄區(qū)如何運(yùn)作和管理其實(shí)施的支柱二規(guī)則，并解決實(shí)務(wù)中出現(xiàn)的技術(shù)問題。

由上可知，2022年是BEPS發(fā)展的一個(gè)里程碑，尤其是關(guān)于支柱二GloBE規(guī)則的通過。盡管如此，仍有重要的未盡事宜，如有關(guān)永久安全港、爭(zhēng)端解決機(jī)制、以及GloBE信息申報(bào)表內(nèi)容等的最終規(guī)則仍然懸而未決。隨著支柱二將于2024年1月生效，上述未盡事宜越早澄清越好。

我們預(yù)計(jì)上述未盡事宜將在2023年發(fā)布相關(guān)具體指引。此外，我們還預(yù)計(jì)在2023年及以后，經(jīng)合組織和歐盟將會(huì)推出一系列的其他立法提案。目前，經(jīng)合組織仍在研究支柱一和支柱二下STTR規(guī)則下的相關(guān)內(nèi)容。無論是否有足夠數(shù)量的國(guó)家/地區(qū)簽署關(guān)于支柱一的多邊公約，其相關(guān)立法仍然會(huì)在2023年提出，即使不是支柱一，也將是可替代性措施。較之于支柱一，這些可替代措施可能具有不同的適用范圍，從而影響的業(yè)界范圍更廣，如歐盟范圍內(nèi)已引入的數(shù)字稅的類似形式的措施替代。

雖然支柱二將主導(dǎo)2023年的全球稅收政策格局，但支柱一也將有所行動(dòng)。達(dá)成包容性框架中的協(xié)議，仍然有大量的技術(shù)甚至政治方面的工作要做，目標(biāo)是在2023年中之前準(zhǔn)備完畢多邊條約中的金額A部分，以供簽署，并在同一時(shí)間框架內(nèi)完成金額B相關(guān)規(guī)則的制定。

除了支柱一和支柱二之外，歐盟正在致力于解決一系列其他問題，從解決殼公司問題、增加稅收透明度到創(chuàng)新的建議，如以“歐洲企業(yè)所得稅框架法案”（BEFIT）的形式引入?yún)^(qū)域間公式化分?jǐn)?。此外，《歐盟綠色協(xié)議》（the EU Green Deal）中提及的許多綠色稅收也將于2023年開始征收。而正如我們?cè)?022年看到的那樣，動(dòng)蕩的經(jīng)濟(jì)和地緣政治環(huán)境也可能推動(dòng)一些“意外稅”的征收，例如團(tuán)結(jié)貢獻(xiàn)稅（或所謂的暴利稅），它在2022年幾周內(nèi)被制定并通過實(shí)施。

下一步

由于GloBE規(guī)則預(yù)計(jì)將于2024年開始在全球的司法管轄區(qū)生效，建議跨國(guó)公司現(xiàn)在需專注于必要的準(zhǔn)備工作。關(guān)鍵的行動(dòng)步驟包括：

同時(shí)，跨國(guó)公司應(yīng)密切關(guān)注正在進(jìn)行的關(guān)于金額A和金額B的包容性框架談判，并留意相關(guān)轄區(qū)可能采取單邊行動(dòng)措施的情況。

我們希望本期有關(guān)BEPS的更新為您了解2023年的國(guó)際稅收政策發(fā)展提供一個(gè)良好的起點(diǎn)，我們將持續(xù)關(guān)注，并為您提供最新信息。

本文是為提供一般信息的用途所撰寫，并非旨在成為可依賴的會(huì)計(jì)、稅務(wù)、法律或其他專業(yè)意見。請(qǐng)向您的顧問獲取具體意見。

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